Глава 16

ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ (СБОРОВ) И НАЛОГОВАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ

§ 1. Возникновение и прекращение обязанности по уплате налогов и сборов

1. Обязанность по уплате налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств.

Как правило возникновение обязанности по уплате налога связано с появлением у налогоплательщика объекта налогообложе­ния. Именно при наличии объекта налога у плательщика возни­кнет обязанность его исчислить и уплатить.

Объект налога — это юридические факты, которые обусловливают обязанность налогоплательщика заплатить налог.

В соответствии со ст. 38 НК РФ «объектами налогообложения могут являться имущество, прибыль, доход, стоимость реализо­ванных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иное экономическое основание, имеющее стоимостную, количествен­ную или физическую характеристики, с наличием которого у на­логоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога».

В данной статье дано общее определение объекта налогообло­жения. Важнейшими признаками, характеризующими объект, согласно НК РФ, являются:

— наличие экономического основания;

— наличие стоимостной, количественной или физической характеристики;

— установление обязанности по уплате налога. Таким образом, говорить о наличии у налогоплательщика объ­екта налогообложения, а следовательно, и обязанности по уплате налога можно только при наличии у него предусмотренного НК РФ соответствующего экономического основания (доход, прибыль, имущество и т.д.), имеющего необходимую характеристику (стоимость, выраженная в рублях, объем добытого сырья, количество лошадиных сил и т.д.), позволяющую произвести его оценку.

Как указывалось выше, согласно ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Необходимо учитывать, что под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу. В соответствии со ст. 12Н ГК РФ, определяющей объекты гражданских прав, имуществом признаются вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество.

Под товаром для целей налогообложения понимается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

В п. 4 и 5 ст. 38 НК РФ закреплено понятие работы и услуги для целей налогообложения. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Необходимо учитывать, что данные определения непосредственно не связаны с положениями ГК РФ. Так, согласно ст. 11 НК институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в данном Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются и этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрен" НКРФ.

НК РФ определяет и понятия, используемые при установлении объекта налогообложения, т.е. экономических категорий, которые непосредственно связанны с объектом налогообложения, а именно:

— реализации товаров, работ, услуг;

— цены товаров и порядка ее определения;

— дохода и принципов его определения;

— дивидендов и процентов.

Оперируя данными категориями, налогоплательщик определяет, является ли та или иная сделка реализацией товаров, уст»приливает стоимостной объем объекта налогообложения, являются результаты его деятельности объектом того или иного налога и др. Рассмотрим их подробнее.

Реализация товаров (работ, услуг). В НК РФ впервые закреплено для целей налогообложения понятие реализации, что необходимо для всех налогов, исчисление которых с ней связано, на­пример, налог на добавленную стоимость, налог на пользователей автомобильных дорог и др.

Так, в соответствии со ст. 39 НК РФ под реализацией товаров, работ, услуг понимается передача на возмездной (в исключитель­ных случаях безвозмездной основе):

- права собственности на товары;

- результатов выполненных работ;

- оказание услуг.

Пункт 3 ст. 39 НК РФ закрепляет перечень действий, которые связаны с изменением режима собственности, но которые не признаются в целях налогообложения реализацией, а именно:

 1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

2) передача основных средств, нематериальных активов и или иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

3) передача основных средств, нематериальных активов и 1ли) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов;

5) передача имущества в пределах первоначального взноса (участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

6) передача имущества в пределах первоначального взноса Цветнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его

в(сборов)

доли из имущества, находящегося в общей собственности участ­ников договора, или раздела такого имущества;

7) передача жилых помещений физическим лицам в домах го­сударственного или муниципального жилищного фонда при про­ведении приватизации;

8) изъятие имущества путем конфискации, наследование иму­щества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяй­ных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами ГК РФ;

9) иные операции в случаях, предусмотренных НК РФ. В соответствии со ст. 40 НК РФ для целей налогообложение принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствуют уровню рыночных цен.

Вместе с тем необходимо учитывать, что налоговые органы вправе проверять обоснованность применения цен в целях после­дующего доначисления налогов по спецрасчету, однако только в ограниченных случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени. Осуществлять контроль за ценами в иных случаях налоговые органы не имеют права.

В ст. 41 НК РФ впервые в налоговом законодательстве дается общее определение дохода, согласно которому доход — это экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитывав мая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Таким образом, главный Критерий дохода — наличие экономической выгоды.

Понятия дивидендов и процентов закреплено в ст. 43 НК РФ Так, п. 1 данной статьи установлено, что дивидендом признается доход, полученный акционером (участником) при распределении прибыли, (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям). В соответствии с этим не являются дивидендами доходы, полученные от совместной деятельности, прибыль, распределяемая между членами производственного кооператива и т.д.

Не признаются дивидендами:

— выплаты при ликвидации организации;

— выплаты в виде передачи акций этой же организации;

— выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

Под процентами понимается заранее заявленный доход (в том числе в виде дисконта), полученный по долговому обязательству.

В соответствии с этим определением к процентам относятся проценты по облигациям, векселям, договору займа, депозитным договорам и т.д. В качестве процентов необходимо рассматривать также дисконтный доход, полученный в виде разницы между ценой приобретения и ценой на момент погашения или номинальной ценой.

Объекты налогообложения можно подразделить на:

1)права;

2) действия (деятельность) и их результаты. Среди прав как объектов налогообложения можно выделить Права имущественные и неимущественные.

Имущественные права (права на имущественные объекты):

— право собственности (на землю, автомобили, имущество предприятия);

— право пользования (землей и т.п.).

Неимущественные права (права на неимущественные объекты):

— право пользования (наименованием «Россия», местной символикой);

— право занятия определенным видом деятельности (лицензи­онные сборы).

Действия субъекта:

— вывоз или ввоз на территорию страны (таможенная пошлина);

— реализация товаров (акцизы);

—    операции с ценными бумагами и др.

—    Деятельность субъекта:

— добыча полезных ископаемых (платежи за право пользования недрами) и др.

Результаты деятельности:

— прибыль;

---добавленная стоимость;

— доход и др.

Законодательством о налогах и сборах установлен перечень обстоятельств, с появлением которых прекращается обязанность по уплате налога. В соответствии со ст. 44 НК РФ обязанность по уп­лате налога и (или) сбора прекращается:

1) с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора;

2) с возникновением обстоятельств, с которыми законодатель­ство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязаннос­ти по уплате данного налога и сбора;

3) со смертью налогоплательщика или с признанием его умер­шим в порядке, установленном гражданским законодательством РФ. Задолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества;

4) с ликвидацией организации-налогоплательщика после про ведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами).

Необходимо учитывать, что обязанность по уплате налогов прекращается также при уплате налога за налогоплательщик. I поручителем в порядке ст. 74 НК и при отмене налога.

 

 

 

§ 2. Добровольное и принудительное исполнение обязанности по уплате налога

В соответствии со ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога или сбора, если иное не установлено законодательством. Это означает, что какое-либо третье лицо не вправе платить за налогоплательщика его налоги. Каждый должен уплачивать свои налоги сам самостоятельно (одним из исключений из данного правила являете уплата налога за налогоплательщика его поручителем в порядке предусмотренном ст. 74 НК РФ).

В случае невыполнения обязанности по уплате налога, сбора I налогоплательщику применяются меры принудительного исполнения, т.е. осуществляется взыскание налога. Взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке, с физически лиц — в судебном.

В качестве исключения НК РФ закрепляет три случая, когда взыскание налога с организаций не может осуществляться в бесспорном порядке:

1) если доначисление произошло в результате изменения юри­дической квалификации сделок, заключенных налогоплательщи­ком с третьими лицами;

2) если доначисление произошло в результате изменения юри­дической квалификации статуса и характера деятельности нало­гоплательщика;

3) если решение о бесспорном взыскании налога принято после истечения установленного ст. 46 НК РФ срока его принятия.

В НК РФ установлено, что исполнением обязанности по уплате налога (сбора) является момент предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. При этом налог не считается уплачен­ным, если налогоплательщик отозвал или банк возвратил пла­тежное поручение на перечисление налога. Иными словами, по НК РФ моментом исполнения обязанности по уплате налога явля­ется не момент списания кредитным учреждением платежа с рас­четного счета, а момент предъявления в банк поручения на упла­ту налога (при наличии достаточного денежного остатка).

Обязанность по уплате налога в зависимости от способа уплаты и порядка взимания может быть исполнена иным образом. Так, в случае осуществления зачета переплаты обязанность по уплате налога считается исполненной после вынесения налоговым орга­ном или судом решения о зачете в порядке ст. 78 НК.

В случае взимания налога у источника выплаты налоговым агентом обязанность по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.

Статьи 46, 47 и 48 НК РФ устанавливают механизм принуди­тельного исполнения налоговых обязанностей.

В соответствии со ст. 46 НК в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате нало­га исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках.

Взыскание налога производится по решению налогового органа (далее — решение о взыскании) путем направления в банк, в ко­тором открыты счета налогоплательщика или налогового агента, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисле­ние в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необхо­димых денежных средств со счетов налогоплательщика или нало­гового агента.

Решение о взыскании принимается после истечения срока, ус­тановленного для исполнения обязанности по уплате налога, но

не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истече­ния указанного срока, считается недействительным и исполне­нию не подлежит. В этом случае налоговый орган может обра­титься в суд с иском о взыскании с налогоплательщика или нало­гового агента причитающейся к уплате суммы налога. Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика (налогово­го агента) в срок не позднее пяти дней после вынесения решения о взыскании необходимых денежных средств.

Взыскание налога с валютных счетов налогоплательщика или налогового агента производится в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу ЦБ РФ на дату продажи валюты. При взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководи­тель (его заместитель) налогового органа одновременно с инкассо­вым поручением направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты налогоплательщика или налого­вого агента. При этом необходимо учитывать, что не производит­ся взыскание налога с депозитного счета налогоплательщика или налогового агента, если не истек срок действия депозитного дого­вора. При наличии указанного договора налоговый орган вправе дать банку поручение (распоряжение) на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налогоплательщика или налогового агента, если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога.

Инкассовое поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога исполняется банком не позднее одного опе­рационного дня, следующего за днем получения им указанного поручения (распоряжения), если взыскание налога производится с рублевых счетов, и не позднее двух операционных дней, если взыскание налога производится с валютных счетов, поскольку это не нарушает порядка очередности платежей, установленных гражданским законодательством РФ.

Взыскание налога, сбора за счет имущества возможно только после применения взыскания за счет денежных средств в ука­занном выше порядке (в порядке ст. 46 НК РФ). В соответствии со ст. 47 НК налоговый орган вправе обратить взыскание нало­га за счет имущества, в том числе за счет наличных денежных средств налогоплательщика-организации, налогового агента — организации в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога.

Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика-организации или налогового агента — организации производится о решению руководителя (его заместителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном федеральным законом «Об исполнительном производстве», с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, при этом постановление о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика-организации или налогового агента — организации должно содержать:

— фамилию, имя, отчество должностного лица и наименование налогового органа, выдавшего указанное постановление;

— дату принятия и номер решения руководителя (его заместителя) налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика или налогового агента;

— наименование и адрес налогоплательщика-организации ли налогового агента — организации, на чье имущество обращается взыскание;

— резолютивную часть решения руководителя (его заместителя) налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика-организации или налогового агента — организации;

— дату вступления в силу решения руководителя (его заместителя) налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика-организации или налогового агента — орга­низации;

— дату выдачи указанного постановления.

Постановление о взыскании налога подписывается руководи­телем налогового органа (его заместителем) и заверяется гербовой Печатью налогового органа.

Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика-ор­ганизации или налогового агента — организации производится последовательно в отношении:

— наличных денежных средств;

— имущества, не участвующего непосредственно в производ­стве продукции (товаров), в частности ценных бумаг, валютных ценностей, непроизводственных помещений, легкового автотранспорта, предметов дизайна служебных помещений;

— готовой продукции (товаров), а также иных материальных повинностей, не участвующих и (или) не предназначенных для непосредственного участия в производстве;

— сырья и материалов, предназначенных для непосредственного участия в производстве, а также станков, оборудования, зданий, сооружений и других основных средств;

— имущества, переданного по договору во владение, в пользо­вание или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполне­ния обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;

— другого имущества.

В случае взыскания налога за счет имущества налогоплатель­щика-организации или налогового агента — организации обязан­ность по уплате налога считается исполненной с момента реализа­ции имущества налогоплательщика-организации или налогового агента — организации и погашения задолженности налогопла­тельщика-организации или налогового агента — организации за счет вырученных сумм.

Порядок взыскания налога, сбора или пени за счет имущества налогоплательщика (плательщика сборов) — физического лица или налогового агента — физического лица установлен ст. 48 НК РФ.

В соответствии с указанной статьей в случае неисполнения на­логоплательщиком — физическим лицом или налоговым аген­том — физическим лицом в установленный срок обязанности по уплате налога налоговый орган (таможенный орган) вправе обра­титься в суд с иском о взыскании налога за счет имущества, в том числе денежных средств на счетах в банке и наличных денежных средств, данного налогоплательщика — физического лица или налогового агента — физического лица в пределах сумм, указан­ных в требовании об уплате налога.

Исковое заявление о взыскании налога за счет имущества на­логоплательщика — физического лица или налогового агента — физического лица подается в арбитражный суд (в отношении имущества физического лица, зарегистрированного в качества индивидуального предпринимателя) или в суд общей юрисдикции (в отношении имущества физического лица, не имеющего статуса индивидуального предпринимателя), при этом необходимо учитывать, что оно может быть подано в соответствующий суд налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Рассмотрение дел по искам о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика — физического лица или налоговой! агента — физического лица производится в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством или гражданским процессуальным законодательством РФ.

Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика — физического лица или налогового агента — физического лица производится последовательно в отношении:

— денежных средств на счетах в банке;

— наличных денежных средств;

— имущества, не участвующего непосредственно в производ­стве продукции (товаров), в частности, ценных бумаг, валютных ценностей, непроизводственных помещений, легкового авто­транспорта, предметов дизайна служебных помещений;

— готовой продукции (товаров), а также иных материальных ценностей, не участвующих и (или) не предназначенных для не-; посредственного участия в производстве;

— сырья и материалов, предназначенных для непосредствен­ного участия в производстве, а также станков, оборудования, зда­ний, сооружений и других основных средств;

— имущества, переданного по договору во владение, в пользо­вание или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполне­ния обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;

— другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования физическим лицом или чле­нами его семьи, определяемого в соответствии с законодательст­вом РФ.

 

 

 

§ 3. Налоговый контроль

Налоговый контроль можно определить как установленную законодательством совокупность приемов и способов деятель­ности компетентных органов, обеспечивающей соблюдение субъ­ектами налогового права налогового законодательства и пра­вильность исчисления, полноту и своевременность внесения на­лога в бюджет или внебюджетный фонд.

Главной задачей налогового контроля является обеспечение экономической безопасности государства, поэтому основными ме­тодами налогового контроля должны стать прогноз, предупреж­дение, пресечение и восстановление, и уже затем — применение карательных санкций для общей и частной превенции возмож­ных в будущем правонарушений.

Содержание налогового контроля состоит в следующем:

а) наблюдение за функционированием подконтрольных объек­тов;

б) анализ собранной информации, выявление тенденций, при­чин, разработка прогнозов;

в) принятие мер по предотвращению нарушений законности и дисциплины, вредных последствий, ущерба, нецелесообразны:' действий;

г) учет конкретных нарушений, выявление их причин и условий;

д) пресечение противоправной деятельности с целью недопущения вредных последствий и новых правонарушений;

е) выявление виновных и привлечение их к ответственности.

Виды налогового контроля определяют в зависимости от сро­ков (оперативный и периодический) и источников (документаль­ный и фактический).

Оперативный контроль представляет собой проверку, кото­рая осуществляется внутри отчетного периода по завершении контролируемой операции в соответствии с ее качественной и ко­личественной характеристикой. Источниками данных для опера­тивного контроля служат плановая, оперативно-техническая, статистическая и бухгалтерская информация.

Периодический контроль — это проверка за определенный отчетный период по данным планов, смет, норм и нормативов, первичных документов, отчетов, записям в учетных регистрах, отчетности и другим источникам. Задача такой проверки — установить, соблюдаются ли требования налогового законода­тельства, уплачиваются ли своевременно и в полной мере нало­ги, а также вскрыть нарушения и принять меры к их устране­нию.

Документальный контроль — это проверка, при которой со­держание проверяемого объекта и его соответствие регламентиро­ванному значению определяются на основании данных, содержа­щихся в документах (первичных и сводных).

фактический контроль — это проверка, при которой коли­чественное и качественное состояние проверяемого объекта устанавливается на основании обследования, осмотра, обмера, пересчета, взвешивания, контрольной закупки, контрольной по ставки и т.д.

В зависимости от государственного органа, осуществляющего налоговый контроль, можно выделить следующие виды контри ля, а именно:

— налоговый контроль, осуществляемый непосредственно на­логовыми органами (инспекции МНС России, его управления и др.);

— налоговый контроль, осуществляемый таможенными органами;

— налоговый контроль, осуществляемый органами налоговой : полиции.

Субъектами налогового контроля являются должностные лица налоговых органов, органов внебюджетных фондов, таможенных органов и органов налоговой полиции (в ограниченных законодательством о налогах и сборах случаях).

В соответствии со ст. 82 НК РФ налоговый контроль прово­дится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и платель­щиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра по­мещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных данным Кодексом.

Таким образом, на основании указанной выше нормы, можно говорить, что налоговый контроль осуществляется в следующих основных формах:

— в форме налоговых проверок;

— в форме объяснений налогоплательщиков, налоговых аген­тов, плательщиков сборов;

— в форме проверки данных учета и отчетности;

— в форме осмотра помещений и территорий, используемых для получения дохода (прибыли);

— в иных формах, предусмотренных налоговым законодатель­ством.

Иными формами налогового контроля являются, например, постановка на учет налогоплательщиков, присвоение им иденти­фикационного номера, контроль за расходами физического лица, встречные проверки, получение информации от других лиц и др. Рассмотрим две основные формы налогового контроля: учет нало­гоплательщиков и налоговые проверки.

Учет налогоплательщиков. В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны встать на учет в нало­говых органах, если такая обязанность предусмотрена законода­тельством о налогах и сборах.

Непосредственно обязанность по постановке налогоплатель­щиков на учет предусмотрена ст. 88 НК РФ. Кроме того, ст. 84 -указанного нормативного документа регламентируется также по­рядок постановки на учет, переучета и снятия с учета налогопла­тельщиков, а также порядок присвоения идентификационного номера налогоплательщика.

Необходимо отметить, что учет налогоплательщиков в налого­вых органах является первоосновой и первой стадией налогового контроля. В результате учета налоговые органы получают сведе­ния о количестве налогоплательщиков, их нахождении, видах де­ятельности налогоплательщиков и местах ее осуществления, имеющемся у налогоплательщиков имуществе, связях с другими лицами и другую первичную информацию, необходимую для осу­ществления налогового контроля.

Согласно ст. 83 НК РФ постановка на учет осуществляется:

—по месту нахождения организации;

— по месту нахождения обособленных подразделений органи­зации;

— по месту жительства физического лица;

— по месту нахождения принадлежащего организациям и фи­зическим лицам недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

При этом необходимо учитывать, что местом нахождения иму­щества согласно законодательству о налогах и сборах признается:

1) для морских, речных и воздушных транспортных средств — место нахождения (жительства) собственника имущества;

2) для транспортных средств, не указанных выше, — место (порт) приписки или место государственной регистрации, а при отсутствии таковых — место нахождения (жительства) собствен­ника имущества.

3) для иного недвижимого имущества — место фактического нахождения имущества.

Указанная статья НК РФ также предусматривает сроки для подачи заявления в налоговый орган о постановке на учет. В соот­ветствии с указанной статьей установлены следующие сроки для подачи заявления:

— заявление о постановке на учет организации или физичес­кого лица, осуществляющего деятельность без образования юри­дического лица, подается по месту нахождения или по месту жи­тельства в течение 10 дней после их государственной регистрации;

— при осуществлении деятельности в Российской федерации через обособленное подразделение заявление о постановке на учет Организации по месту нахождения обособленного подразделения подается в течение одного месяца после создания обособленного подразделения;

— заявление организации о постановке на учет по месту на­хождения подлежащего налогообложению недвижимого имуще­ства или транспортных средств подается в налоговый орган по месту нахождения этого имущества в течение 30 дней со дня его регистрации;

— заявление о постановке на учет частных нотариусов, част­ных детективов, частных охранников подается в налоговый орган по месту их жительства в течение 10 дней после выдачи им лицен­зии, свидетельства или иного документа, на основании которого осуществляется их деятельность.

При этом необходимо учитывать, что за нарушение срока по­становки на учет в налоговом органе и уклонение от постановки на учет в налоговом органе предусмотрена налоговая ответствен­ность.

Налоговая проверка предприятий и организаций является ос­новным способом, основной формой контроля государства за дея­тельностью налогоплательщиков (налогового контроля).

Налоговая проверка представляет собой осмотр и исследова­ние первичной бухгалтерской и иной документации предпри­ятия на предмет правильного и своевременного исчисления и уплаты им налоговых платежей в бюджет. Основная цель нало­гового контроля — это проверка и сопоставление данных нало­говой отчетности предприятия и данных, полученных проверя­ющими.

Общая характеристика, понятие и виды налоговых проверок закреплены в ст. 87 НК РФ. В соответствии с указанной статьей нормативно установлены следующие виды налоговых проверок:

   камеральные, проводимые по месту нахождения налогового органа;

   выездные, т.е. связанные с выходом проверяющих по месту на­хождения налогоплательщика;

   встречные, проводимые в связи с проверкой деятельности дру­гого налогоплательщика. Под встречной проверкой понимается истребование документов, проводимое у лиц, с которыми прове­ряемый налогоплательщик имеет хозяйственные связи, с целью получения информации о деятельности проверяемого налогопла­тельщика или налогового агента, связанной с деятельностью этих иных лиц;

   повторные выездные, проводимые уже после проведенной вы­ездной проверки налогоплательщика. Проведение налоговыми  органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период, разрешается только в следующих случаях:

— когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика;

— когда такая проверка проводится вышестоящим налоговые органом на основании мотивированного постановления в порядок контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Другие виды налоговых проверок Налоговым кодексом РФ не установлены.

Вместе с тем, практика налогового контроля позволяет также выделить плановые и внеплановые, комплексные (про­верка правильности исчисления и уплаты всех налоговых пла­тежей) и тематические (проверка правильности уплаты одного налога или отдельных налогов, например, с оборота), сплошные (с исследованием всех документов налогоплательщика) и выборочные (с исследованием некоторых документов) налоговые про­верки.

По субъекту налоговой проверки можно выделить следующие виды: проверка налогоплательщика, проверка налогового агента, проверка плательщика сборов.

В зависимости от органа, осуществляющего налоговую провер­ку, проверки делятся на проведенные непосредственно налого­вым органом и проведенные таможенными органами и др.

В соответствии со ст. 87 НК РФ субъектами налоговой провер­ки являются:

— налогоплательщики;

— налоговые агенты;

— плательщики сборов.

Объектами налоговой проверки являются денежные докумен­ты, бухгалтерские книги, отчеты, планы, сметы, декларации, до­говоры, контракты, приказы, деловая переписка, а также иные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и других обязательных платежей в бюджет.

НК РФ четко установлено, что налоговой проверкой могут быть охвачены не более чем три календарных года.

Основными видами налоговых проверок (формами налогового контроля) являются камеральные и выездные налоговые про верки.

В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе ' налоговых деклараций и документов, представленных налогопла­тельщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Проверке в основном подвергается правильность заполнения соответствующих граф и строк деклараций и отчетов, правомер­ность использования тех или иных льгот, а также осуществляется арифметическая сверка отчетных показателей.

Срок проведения камеральной налоговой проверки — три ме­сяца. Данный срок является пресекательным, поэтому по его ис­течении со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, налоговые органы осуществлять камеральные проверки не вправе.

По результатам камеральных проверок возможно доначисле­ние налога, начисление пени. В этом случае налоговый орган направляет налогоплательщику требование об уплате соответствующей суммы налога и пени. В ходе проверки возможно также выявление нарушений, факты совершения которых не требуют выездной проверки, например, штраф за нарушение срока г представления налоговой декларации и иных документов.

В соответствии со ст. 89 НК РФ налоговые инспекции произво­дят выездные налоговые проверки предприятий и организаций;

указанной статьей регламентируется также порядок ее проведе­ния.

Выездные налоговые проверки проводятся за период деятель­ности предприятия, следующий за проверенным при предыдущей документальной проверке, при необходимости документальные проверки проводятся за более длительный период (но не более предшествующих трех лет и с соблюдением требования о недопус­тимости повторной проверки по одним и тем же налогам за один и тот же налоговый период). О проведении выездной проверки ру­ководитель или заместитель руководителя налогового органа вы­носят письменное постановление.

Сроки проведения документальных проверок и состав ревизи­онных групп определяются с учетом объема и особенностей деятельности проверяемых предприятий. Предельный срок докумен­тальной проверки — два месяца (в некоторых случаях срок может быть продлен до трех месяцев).                     

Результаты документальной проверки оформляются должностными лицами налоговых органов в следующем порядке.

По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения. В соответствии с п. 1 ст. 100 НК РФ не позднее двух месяцев после составления указанной справки должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме.

Акт должен составляться не менее, чем в двух экземплярах со всеми приложениями (один экземпляр остается в налоговой инспекции, другой передается проверенному лицу). Акт, подписанный проверяющими, представляется руководителю проверяемой организации, или индивидуальному предпринимателю, или их представителю для подписания. Необходимо отметить, что под­писание документов — это право, а не обязанность проверяемых лиц, поэтому указанные лица вправе отказаться подписывать акт. В этом случае делается соответствующая запись в акте. При этом налогоплательщик вправе в двухнедельный срок со дня по лучения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт (п. 5 ст. 100 НК РФ).

Акт налоговой проверки вручается руководителю проверенной организации или индивидуальному предпринимателю под расписку или передается иным способом, свидетельствующим " дате его получения проверенным лицом.

Проверенное лицо при вручении акта проверки вправе произвести запись о возражениях либо отказаться от подписания акт При этом проверенное лицо вправе в двухнедельный срок со д получения акта представить в налоговый орган письменные объяснения мотивов отказа подписать акт, например, по причине и представления приложений, нарушения порядка проведения п) верки, отсутствия расчетов и данных, на которых основаны выводы проверяющих, изложенные в акте.

Составлением и вручением акта проверки налоговый контроль прекращается, и в случае выявления налогового правонарушения начинается производство по делу о налоговом правонарушении, т.е. процедура привлечения виновного лица к ответственности.

 

 

 

 

§ 4. Налоговая ответственность и защита прав налогоплательщика

Налоговая ответственность —это применение налоговых санкций за совершение налогового правонарушения уполномо­ченными на то государственными органами к правонарушителям (налогоплательщикам и иным лицам). Под основаниями налоговой ответственности понимаются об­стоятельства, наличие которых делает ответственность возмож­ной, а их отсутствие исключает ее. Основание налоговой ответственности может быть:

1) нормативное, т.е. система норм, ее регулирующих;

2) фактическое, т.е. деяние конкретного субъекта, нарушаю­щее правовые предписания, охраняемые мерами ответственности (налоговое правонарушение);

3) процессуальное, т.е. акт компетентного органа о наложении конкретного взыскания за конкретное налоговое правонаруше­ние.

Содержание налоговой ответственности состоит в правах, обя­занностях (например, в обязанности претерпеть обременения имущественного характера), а также в реальных действиях по их с использованию и осуществлению.

Конкретной мерой ответственности за совершенное налоговое правонарушение является налоговая санкция. НК РФ предусматривает налоговые санкции только в виде денежных взысканий (штрафов). Штраф — это мера имущественного характера.

Фактическим основанием налоговой ответственности является налоговое правонарушение. Согласно ст. 106 НК РФ под налоговым правонарушением понимается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответствен­ность. Иначе говоря, налоговое правонарушение — это противо­правное виновное действие (бездействие), выражающееся в неисполнении или ненадлежащем исполнении налоговых обяза­тельств, за которое установлена ответственность в виде применения налоговых санкций.

Указанное определение содержит наиболее важные признаки налогового правонарушения, а именно:

1. Налоговое правонарушение — это деяние (действие или без­действие). Действия предполагают активное поведение лица, например, сокрытие объектов от налогообложения, воспрепятствование доступу проверяющего лица на территорию и т.п. Бездейст­вие — это поведение пассивное, состоящее в неисполнении возло­женных на лицо обязанностей (непредставление налоговой декла­рации, неуплата налога, непредставление сведений налоговым ор­ганам и т.п.).

2. Налоговое правонарушение — это противоправное деяние, т.е. деяние, которое нарушает нормы налогового права. Если дей­ствия лица причиняют определенный ущерб защищаемым нало­говым отношениям, но не нарушают законодательство, то они не являются налоговыми правонарушениями. Примером таких дея­ний выступают законные способы налоговой оптимизации.

3. Это деяние виновное, совершаемое лицом умышленно либо по неосторожности.

4. Это деяние, влекущее вредные последствия (нарушение прав, нанесение ущерба и т.п. ), причем между деянием и вредны­ми последствиями должна быть причинно-следственная связь. Например, для применения п. 1 ст. 112 НК РФ должно быть уста­новлено, что неуплата налога (результат) была вызвана заниже­нием налоговой базы или иным неправомерным деянием (причи­на).

5. Это деяние наказуемое.

Правонарушение как фактическое основание юридической от­ветственности характеризуется четырьмя элементами, образую­щими состав правонарушения.

Под составом налогового правонарушения понимается уста­новленная налоговым правом совокупность признаков, при нали­чии которых противоправное деяние считается налоговым пра­вонарушением. При отсутствии хотя бы одного из этих признаков отсутствует состав правонарушения в целом, а следовательно, от­сутствует и основание для налоговой ответственности. Таким об­разом, состав налогового правонарушения — это совокупность признаков, необходимая и достаточная для признания деяния на­логовым правонарушением и привлечения лица к налоговой от­ветственности.

Выделяют четыре элемента состава налогового правонаруше­ния: объект налогового правонарушения, объективная сторона налогового правонарушения, субъект налогового правонаруше­ния и субъективная сторона налогового правонарушения.

Объект налогового правонарушения — это то, на что посягает налоговое правонарушение. Объектом налогового правонаруше­ния являются в первую очередь финансовые интересы государства, доходная часть бюджета и внебюджетных фондов, а также иные блага, охраняемые налоговым законом.

Объективная сторона налогового правонарушения — это сис­тема предусмотренных нормами права признаков, характеризую­щих внешние проявления правонарушения в объективной дейст­вительности.

Одним из важных элементов состава налогового правонаруше­ния является субъект налогового правонарушения — это лицо, совершившее правонарушение и на которое по действующему за­кону может быть возложена налоговая ответственность. Субъек­том налогового правонарушения выступают, как правило, нало­гоплательщики.

Субъективная сторона налогового правонарушения характе­ризует внутреннюю сторону налогового правонарушения (в отли­чие от внешнего проявления, которое соответствует объективной стороне) и отражает внутренний мир лица, совершающего налого­вое правонарушение, те психические процессы, которые происхо­дят в его сознании и воле. Поэтому субъективная сторона может быть определена как психическая деятельность лица в момент со­вершения налогового правонарушения или непосредственно свя­занная с налоговым правонарушением. Ее ядром является вина, которая может существовать в форме умысла и неосторожности. Под виной понимается психическое отношение лица к содеянно­му (к действию или бездействию), а также к последствиям.

Для применения мер налоговой ответственности необходимо наличие трех оснований: нормативное, фактическое и процессу­альное.

Основания должны возникнуть в определенной последователь­ности. Прежде всего, должна быть норма, устанавливающая обя­занности и санкции за их неисполнение. Затем должно возник­нуть фактическое основание — налоговое правонарушение. При наличии нормы и налогового правонарушения уполномоченный субъект в установленном законом порядке вправе определить взыскание за налоговое правонарушение.

Условия и порядок применения налоговой ответственности не­обходимо рассматривать в разрезе стадий производства по делу о налоговом правонарушении, поскольку деятельность налоговых органов и субъектов ответственности развивается во времени как последовательный ряд связанных между собой процессуальных действий по реализации прав и обязанностей.

Налоговое производство объективно состоит из четырех ста­дий:

1) налоговое расследование;

2) рассмотрение дела;

3) пересмотр решения;

4) исполнение решения.

Налоговое расследование является частью налогового контро­ля, т.е. осуществляется в процессе проверки деятельности нало­гоплательщика. Налоговое расследование производится в процес­се осуществления налоговых проверок; результаты налогового расследования отражаются в акте проверки.

Рассмотрение дела включает в себя подготовку к рассмотре­нию и слушанию, анализ собранных материалов и обстоятельств дела, принятие решения и доведение решения до сведения. На данной стадии выясняется, компетентен ли орган рассматривать данное дело, а также устанавливается: было ли совершено налого­вое правонарушение (имеется ли состав), виновно ли лицо, подле­жит ли оно ответственности, имеются ли основания для предо­ставления отсрочки в уплате штрафа и т.д.

Порядок рассмотрения дела о налоговом правонарушении и порядок вынесения решения о привлечении к налоговой ответст­венности за его совершение налогоплательщиками, плательщика­ми сборов и налоговыми агентами регламентируется НК РФ, в частности, ст. 101, 104, 105.

В соответствии с указанными нормативными положениями НК РФ, материалы проверки (акт проверки) рассматриваются ру­ководителем (заместителем руководителя) налогового органа, при этом в случае представления налогоплательщиком письмен­ных объяснений или возражений по акту проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц орга­низации-налогоплательщика либо индивидуального предприни­мателя или их представителей. О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплатель­щика заблаговременно.

При рассмотрении дела должны быть учтены все доказатель­ства, имеющиеся в материалах налоговой проверки: протоколы, объяснения проверенных лиц, показания свидетелей, заключе­ния эксперта, приложенные к протоколам материалы, а также иные документы. Данные доказательства служат средствами для установления фактических данных, на основе которых руководи­тели (заместители руководителя) налоговых органов устанавливают наличие или отсутствие налогового правонарушения, виновность данного лица в его совершении и иные обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения дела. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа оценивает данные доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании всех обстоятельств дела в их совокупности. Рассмотрев материалы проверки, руководитель или его заместитель выносит решение по делу, которое принимается в форме постановления. Решение должно быть вынесено в течение 10 дней с момента рассмотрения материалов проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа может вынести только три вида решений, а именно:

— о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

— об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

— о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Постановление о привлечении к налоговой ответственности выносится при наличии налогового правонарушения и при отсутствии оснований для освобождения от налоговой ответственности, (предусмотренных НК РФ.

Стадия пересмотра решений является факультативной, т.е. (необязательной. Данная стадия основана на свободе обжалования решения лицом, в отношении которого оно вынесено, и обязанности компетентных органов рассмотреть данную жалобу. Пересмотр вдела состоит в новом рассмотрении дела органом, принявшим решение, вышестоящим органом или судом. Обжалование решения  налогового органа не приостанавливает действие решения.

Исполнение решения — завершающая стадия производства. Она заключается в практической реализации административного (взыскания. Исполнением решения заняты различные субъекты — налоговые органы, органы налоговой полиции, банки, торговые предприятия — комиссионеры и т.д.

В соответствии с НК РФ на основании вынесенного решения о (привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности налогоплательщику в обязательном порядке направляется требование об уплате недоимки по налогу, пени, сумм налоговых санкций, а также об устранении выявленных нарушений. Взыскание санкций с налогоплательщика осуществляется в судебном порядке.

Нарушение налогового законодательства проявляется в нарушении различных правовых норм и тем или иным образом связано с правильным исчислением, полным и своевременным внесе­нием налогов в бюджет и внебюджетные фонды. Таким образом, основной вид нарушений в налоговой сфере составляют наруше­ния, совершаемые налогоплательщиками по незаконному укло­нению от уплаты налогов. Однако это не единственный вид нару­шения в налоговой сфере.

Из анализа гл. 16 и 18 НК РФ можно сделать вывод о том, что в настоящее время налоговая ответственность наступает при со­вершении одного из нескольких составов правонарушений, имею­щих самостоятельный характер. Данные составы можно класси­фицировать в зависимости от объекта, на который направлены противоправные деяния, следующим образом:

1) ответственность за нарушение обязанности по постановке на учет;

2) ответственность за нарушение обязанности по предоставле­нию документов, необходимых для исчисления и уплаты налога;

3) ответственность за ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога;

4) ответственность за неисполнение обязанности по содейст­вию налоговому органу.

Ответственность за нарушение обязанности по постановке на учет. Данная группа налоговых правонарушений, за соверше­ние которых предусмотрена налоговая ответственность, представ­лена двумя составами: нарушение срока постановки на учет в на­логовом органе (ст. 116 НК РФ) и уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ).

Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе. В соответствии с п. 1 ст. 116 НК РФ нарушение налогоплательщи­ком установленного ст. 83 Кодекса срока подачи заявления о по­становке на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. Согласно п. 2 указанной статьи нарушение на­логоплательщиком срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 дней влечет взыскание штра­фа в размере 10 тыс. руб.

При привлечении к ответственности по указанной статье, не учитывается, осуществляло ли предприятие хозяйственную дея­тельность, имело ли объекты налогообложения и т.д., т.е. ответ­ственность наступает за допущенное организацией или индивиду­альным предпринимателем нарушение срока подачи заявления независимо от последствий и формы вины, И данное Правонару­шение имеет формальный состав.

Объективная сторона правонарушений, предусмотренных в п. 1 и 2, выражается в неподаче (бездействие) лицом в срок заяв­ления о постановке на учет. Различие между двумя составами за­ключается лишь в продолжительности бездействия.

В качестве субъекта в ст. 116 НК РФ определены налогопла­тельщики.

Уклонение от постановки на учет в налоговом органе. В соот­ветствии со ст. 117 НК РФ ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% дохо­дов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. руб. Осуществление дея­тельности теми же лицами без постановки на учет в течение более трех месяцев влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой де­ятельности, но не менее 20 тыс. руб.

Применение указанной выше ответственности возможно толь­ко при наличии следующих условий:

— организация или индивидуальный предприниматель в уста­новленный 10- или 30-дневный срок не подали заявление в налоговый орган;

— данные лица осуществляют ту или иную деятельность, при этом НК РФ не конкретизирует, что деятельность должна быть предпринимательской и получен какой-либо ее результат. Пред­ставляется, что под деятельностью в данном случае подразумева­ется осуществление не только предпринимательской, но и иной (например, управленческой, организационной, благотворитель­ной и др.) деятельности, для осуществления которой была создана организация или получено свидетельство (лицензия, разрешение) физическим лицом.

—со дня истечения 10- или 30-дневного срока для подачи за­явления прошло более трех месяцев (для второго случая).

При применении данной ответственности необходимо учиты­вать, что фактическое получение дохода в течение 90 дней после срока, установленного для постановки на учет, не являет­ся обязательным условием для привлечения налогоплательщика к ответственности. Кроме того, не имеет значения, уплачивало ли предприятие какие-либо налоги, вело ли учет объектов на­логообложения и т.д. Состав налогового правонарушения по ст. 117 НК РФ носит формальный характер, а факт получения дохода и его размер будет иметь значение только при расчете суммы санкции.

Ответственность за нарушение обязанности по предоставле­нию документов, необходимых для исчисления и уплаты налога, может наступать при совершении трех самостоятельных составов правонарушений:

— непредставление налоговой декларации;

— непредставление налоговому органу сведений, необходи­мых для осуществления налогового контроля;

— неправомерное не сообщение сведений налоговому органу. Непредставление налоговой декларации. Ответственность за совершение указанного правонарушения предусмотрена ст. 119 НК РФ. Согласно указанной статье:

— непредставление налогоплательщиком в установленный срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подле­жащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.;

— непредставление декларации в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в раз­мере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой дек­ларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начи­ная со 181-го дня.

Характеризуя данный состав, необходимо отметить следую­щее:

а) ответственность по ст. 119 НК РФ применяется только при наличии у налогоплательщика обязанности представлять декла­рацию (в соответствии с п. 1 ст. 80 НК РФ законодательство о на­логах и сборах может предусматривать случаи освобождения на­логоплательщика от представления декларации);

б) ответственность за данное правонарушение возможна толь­ко в том случае, если на основе просроченной декларации налог подлежит уплате. Если согласно декларации налог уплате не под­лежит (например, при применении льгот, при наличии перепла­ты налога в бюджет, отсутствии хозяйственной деятельности или ее результатов и т.д.), то ответственность по ст. 119 НК РФ не воз­никает;

в) уплата налога по задержанной декларации не освобождает лицо от ответственности по ст. 119 НК РФ.

Необходимо отметить, что в п. 1 ст. 119 НК РФ размер штрафа определен в зависимости от продолжительности просрочки представления декларации — 5% за каждый полный (календарный) 1 месяц со дня, установленного для ее представления. Например, |если налоговая декларация должна быть представлена до 120 марта, а была представлена 5 июня, то штраф начисляется И только за полные месяцы просрочки — апрель и май. Если же  декларация была подана 5 апреля, то санкции применяться не В могут, так как отсутствует обязательный признак для расчета штрафа — нет полного месяца.

Ответственность за непредставление налоговому органу я сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, В предусмотрена ст. 126 НК РФ. Анализ данной статьи позволяет выделить два самостоятельных состава правонарушений, а именно:

— непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами зако­нодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 126 НК). Совершение указанного правонарушения влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ;

— непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации или физического  лица предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу нало­гового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недосто­верными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах (п. 2 и 3 ст. 126 НК). Совершение данного правонарушения организацией влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб., физическим лицом — в размере 500 руб.

Для применения данной ответственности к лицу, не предста­вившему налоговому органу сведения о налогоплательщике, необходимы следующие условия в совокупности:

1. Документы, запрашиваемые налоговым органом, предусмотрены в НК РФ и имеются у организации или физического лица.

2. Организация или физическое лицо обязаны представлять  налоговым органам сведения о налогоплательщиках (при отсутствии законно установленной обязанности ответственность не может применяться). Такие лица, например, указаны в ст. 24 и 85 НК РФ.

3. Организация или физическое лицо заявили об отказе в представлении указанных документов, уклонились от предостав­ления документов либо предоставили документы с заведомо недо­стоверными сведениями. Просрочка в представлении документов или непреднамеренное непредставление документов не влекут от­ветственность по ст. 126 НК РФ.

Неправомерное не сообщение сведений налоговому органу. В со­ответствии с п. 1 ст. 129 НК РФ неправомерное не сообщение (не­своевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответст­вии с данным Кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. ,126 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 1000 руб. Те же деяния, совершенные повторно в течение календарного года, влекут взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. (п. 2 ст. 129 НКРФ).

Указанная статья предусматривает специальную ответствен­ность для организаций и физических лиц, которые обязаны само­стоятельно представлять сведения о налогоплательщиках налого­вым органам, например по ст. 85 и 862 НК РФ. Данная ответствен­ность может применяться только в тех случаях, если деяния лиц не содержат признаков правонарушений, предусмотренных ст. 126 НК, например, в случае отсутствия запроса налогового ор­гана об определенных сведениях.

Ответственность за ненадлежащее исполнение обязаннос­ти по уплате налога наступает за совершение следующих нало­говых правонарушений:

— грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объек­тов налогообложения (ст. 120 НК РФ);

— неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ);

— невыполнение налоговым агентом обязанности по удержа­нию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ).

Указанные статьи предусматривают ответственность за наибо­лее специфичные, связанные с порядком исчисления и уплаты налогов и потому часто встречающиеся у налогоплательщиков и налоговых агентов, правонарушения, поэтому именно данные статьи наиболее часто применяются при привлечении налогопла­тельщиков к налоговой ответственности.

Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объек­тов налогообложения. В соответствии с п. 1 ст. 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 данной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.  Данная статья предусматривает ответственность только для организаций, грубо нарушивших правила учета доходов и расходов и объектов налогообложения, при этом под грубым нарушением понимаются:

— отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета;

— несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, де­нежных средств, материальных ценностей, нематериальных ак­тивов и финансовых вложений налогоплательщика, которое носит систематический характер, т.е. совершается два и более раза в течение календарного года.

Неуплата или неполная уплата сумм налога. В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного ис­числения налога или других неправомерных действий (бездейст­вия) влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченных сумм налога.

Данное нарушение считается таковым при следующих усло­виях:

1) допущена неуплата налога;

2) неуплата налога возникла вследствие неправильного исчис­ления налога (в том числе занижения налогооблагаемой базы) или вследствие иных неправомерных действий.

Учитывая ст. 52 НК РФ, устанавливающую порядок исчисле­ния налога, под неправильным исчислением налога следует понимать неправильное применение налогоплательщиком налоговой ставки (например, применение ставки 10%, а не 20%), непра­вильное исчисление налога, подлежащего зачету (например, по НДС), неправильный вычет авансовых сумм налогов, неправиль­ное применение налоговых льгот, в результате чего им была не­верно (в меньшую сторону) определена сумма налога, подлежа­щая уплате в бюджет, и т.д.

Под иными неправомерными действиями (бездействием) сле­дует понимать иные способы уклонения от уплаты — путем не постановки на учет, непредставления деклараций, ненаправлений платежных поручений на уплату налога и т.д.

Рассматриваемое правонарушение влечет ответственность и виде взыскания штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога в случае неуплаты или неполной уплаты суммы налога в результате занижения налоговой базы или иного неправильного исчисления налога, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, и фактически является частным случаем неправильного исчисления налога.

Если неуплата или неполная уплата сумм налога произошли не в результате неосторожного занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога, а умышленно, т.е. в результате уклонения от уплаты налогов, то лицо подлежит ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ. Об умышленном характере могут свидетельствовать, например, включение в бухгалтерские и иные документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов и представляемые в налоговые органы, заведомо искаженных (т.е. специально измененных) данных об объектах налогообложе­ния, а также о расходах, либо преднамеренное отсутствие данных об объектах (сокрытие объектов) в документах налогоплательщи­ка, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Заведомость, т.е. известность налогоплательщику о недостоверности данных, о также преднамеренность в каждом конкретном случае подлежат доказыванию, что представляет собой наибольшую сложность в плане применения ответственности за налоговые правонаруше­ния, совершаемые умышленно.

Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов. Статьей 123 НК РФ преду­смотрена ответственность налогового агента за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежаще­го удержанию и перечислению в виде взыскания штрафа в разме­ре 20% суммы, подлежащей перечислению.

Указанная в ст. 123 НК РФ ответственность наступает при на­личии следующих условий:

— налоговый агент выплатил налогоплательщику доход или иную сумму, с которой законодательство о налогах и сборах связывает обязанность налогового агента удержать налог. Таким об­разом, доход или иная сумма были выплачены налогоплательщи­ку фактически (выданы через кассу, перечислены на его лицевой

В соответствии с определением Конституционного Суда РФ от 18 января 2001 г. № 6-0 составы налоговых правонарушений, предусмотренные п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, недостаточно разграничены между собой, в счет в банке, переданы товаром или продукцией, закрыты взаимозачетом и т.д.). Ответственность не наступает, если налоговый (Гент начислил доход, но фактически его не выплатил;

— у налогового агента имелась реальная возможность удер­жать налог;

— обязанность по удержанию или перечислению не была выполнена должным образом (правильно и своевременно).

Ответственность за неисполнение обязанности по содейств­ию налоговому органу наступает за совершение следующих налоговых правонарушений:

— нарушение срока представления сведений об открытии и за­крытии счета в банке (ст. 118 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.

Согласно п. 2 ст. 23 НК РФ организации и индивидуальные Предприниматели обязаны в 10-дневный срок сообщать в налого­вый орган по месту учета об открытии или закрытии банковских счетов. В случае нарушения 10-дневного срока данные лица под­лежат ответственности на основании указанной выше статьи.

При применении данной санкции необходимо учитывать, что состав этого правонарушения носит формальный характер и от­ветственность наступает независимо от возникших последствий неуплаты налога, невозможности ареста счета и т.д.);

— незаконное воспрепятствование доступу должностного лица слогового органа, таможенного органа, органа государственного внебюджетного фонда на территорию или в помещение (ст. 124 [К РФ) налогоплательщика или налогового агента влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.

Порядок доступа должностных лиц налоговых и иных органов а территорию или в помещение для проведения налоговой проверки установлен ст. 91 НК РФ; нарушение указанного порядка и незаконное воспрепятствование налогоплательщиком или налоговым агентом доступу влечет указанную меру ответственности;

— несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст. 125 НК Ф), влечет взыскание в виде штрафа в размере 10 тыс. руб. ; В соответствии со ст. 77 НК РФ арестом признается действие налогового или таможенного органа по ограничению права собственности налогоплательщика (а также налогового агента и плательщика сбора), являющегося организацией, в отношении его Существа. Кроме того, п. 12 ст. 77 НК РФ устанавливает запрет а отчуждение, растрату или сокрытие имущества. Нарушение Юных требований и влечет указанную выше ответственность;

— неправомерные действия свидетеля (ст. 128 НК РФ). Часть 1 ст. 128 НК РФ предусматривает ответственность свидетеля за уклонение от явки, совершаемое умышленно, и за неявку без ува­жительных причин, совершаемую по неосторожности.

Ответственность по данной статье может наступать при нали­чии следующих обязательных условий:

— лицо было вызвано для дачи показаний в качестве свиде­теля;

— ведется производство по делу о налоговом правонарушении;

— лицо достигло 16 лет;

— лицо способно правильно воспринимать и (или) воспроизво­дить обстоятельства, имеющие значение для осуществления нало­гового контроля;

— лицо было надлежащим образом извещено о вызове, о чем у налогового органа имеются письменные доказательства;

— отсутствуют уважительные причины неявки — болезнь, старость, инвалидность, уход за малолетними детьми, острая про­изводственная необходимость и другие заслуживающие внима­ния жизненные обстоятельства.

Пункт 2 ст. 128 Кодекса предусматривает ответственность сви­детеля за отказ от дачи показаний и за дачу заведомо ложных показаний.

К ответственности за отказ от дачи показаний или за дачу за­ведомо ложных показаний не могут быть привлечены лица, не­способные правильно воспринимать и (или) воспроизводить об­стоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля, а также лица, которые вправе отказаться от дачи пока­заний против самого себя, своего супруга и близких родственни­ков, и лица, не достигшие 16-летнего возраста. Существует про­блема применения ответственности за отказ от дачи показаний уполномоченными налоговыми представителями.

Налоговый кодекс РФ также предусматривает ответствен­ность за отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дачу заведомо ложного заклю­чения или осуществление заведомо ложного перевода (ст. 129 НК РФ). Анализ указанной статьи позволяет выделить два самостоя­тельных состава правонарушения, а именно:

— отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия и проведении налоговой проверки (ч. 1 ст. 129 НК РФ). Под отказом от участия в проведении налоговой проверки следует понимать заявление указанных лиц о нежелании участвовать в проведении налоговой проверки;

— дачу указанными лицами заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода. Заведомо ложное заключение эксперта состоит в неправильном изложении фактов (искажении фактов или умолчании о них), либо в неверной оценке фактов, либо в неверных выводах.

 Неправильный перевод заключается в искажении смысла устной либо письменной речи при переводе с одного языка на другой;

неправильным переводом считается также умолчание при обсуж­дении существенных обстоятельств дела.

Под заведомостью понимается специальное изменение сведе­ний о фактах, оценках, выводах, специальное изменение смысла, а также умолчание, вследствие которых они доводятся до налого­вых органов и иных лиц неверно. Ошибка эксперта или перевод­чика вследствие сложности, недостаточных познаний или мате­риалов для исследования и т.п. не влечет ответственности по ука­занной статье НК РФ.

Право на защиту — одно из важнейших прав граждан. Право на обжалование актов налоговых органов и действий (бездейст­вий) их должностных лиц закреплено в ст. 137 НК РФ. Согласно указанной статье налогоплательщики и иные лица вправе обжа­ловать акты налоговых органов, действия их должностных лиц (не оформленные актами, исходящими от руководителя налогово­го органа), а также бездействие должностных лиц (несовершение действий, предусмотренных их должностными обязанностями).

Анализ ст. 137—142 НК РФ, регулирующих порядок обжало­вания актов налоговых органов и действий (бездействий) их должностных лиц, позволяет выделить следующие виды обжало­вания:

— административное обжалование (рассматриваемые во вне­судебном, административном порядке);

— судебное обжалование (реализуемое в процессе осуществле­ния правосудия);

— обжалование нормативных актов налоговых органов. Налоговым кодексом РФ установлены альтернативные спосо­бы обжалования — административный или судебный, т.е. нало­гоплательщик или иное лицо по своему усмотрению вправе вы­брать варианты защиты:

1) обратиться с жалобой в вышестоящий налоговый орган или к вышестоящему должностному лицу, а в случае неудовлетворе­ния жалобы — обратиться с исковым заявлением в суд, т.е. после­довательно использовать административный и судебный порядок обжалования;

2) обратиться с исковым заявлением в суд без предварительно­го обращения с жалобой в вышестоящий налоговый орган или к вышестоящему должностному лицу, т.е. сразу же использовать судебный порядок обжалования;

3) обратиться с жалобой в вышестоящий налоговый орган или к вышестоящему должностному лицу и одновременно обратиться с исковым заявлением в суд, т.е. одновременно использовать и административный, и судебный порядок.

Административное обжалование актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц. В соответствии со ст. 138 НК РФ акты налоговых органов и действия (бездействия) их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий на­логовый орган (административное обжалование).

Статьей 139 НК РФ подробно регламентируется порядок пода­чи жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу. В отличие от ранее действовавшего законо­дательства установлен пресекательный срок для подачи жало­бы — три месяца. В случае пропуска трехмесячного срока по ува­жительной причине он может быть восстановлен по усмотрению лица, к которому поступила жалоба.

Налоговым кодексом РФ предусмотрен отзыв жалобы и его последствия. Отзыв жалобы возможен, например, при самостоя­тельном устранении налоговым органом предмета обжалова­ния — при отмене решения и т.д. Отзыв жалобы не лишает нало­гоплательщика или иное лицо права на обжалование в судебном порядке.

При наличии других оснований для обжалования и других об­стоятельств налогоплательщиком или иным лицом может быть подана повторная жалоба.

При обжаловании действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов следует иметь в виду, что для сотрудника на­логового органа вышестоящим должностным лицом является ру­ководитель данного органа. Действия руководителя инспекции МНС России по району (городу) обжалуются руководителю управ­ления МНС России по субъекту РФ как вышестоящему должност­ному лицу. Аналогично действия руководителя управления МНС России по субъекту РФ обжалуются министру как вышестоящему должностному лицу.

Жалоба подается в письменной форме, при этом в жалобе необ­ходимо указать орган или лицо, на имя которого подана жалоба, лицо, подающее жалобу, должно указать чьи действия (бездейст­вие) обжалуются и по каким основаниям.

Порядок рассмотрения жалобы налогоплательщика регламентируется ст. 140 НК РФ.

Во-первых, четко установлен срок рассмотрения жалобы и принятия решения — один месяц со дня получения. Представляется, что данный срок является единым, т.е. и рассмотрение жалобы, и принятие решения должны быть осуществлены в течение одного месяца со дня принятия жалобы.

Во-вторых, по результатам рассмотрения жалобы на акт налогового органа лицо, рассматривавшее жалобу, обязано вынести дно из четырех решений:

—оставить жалобу без удовлетворения

— отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку

— отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

— изменить решение или вынести новое решение.

В-третьих, в течение трех дней о принятом решении должно быть сообщено лицу, подавшему жалобу.

По итогам рассмотрения жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган или вышестоящее должностное лицо обязаны либо вынести решение по существу, либо дать указания нижестоящему налоговому органу или нижестоящему должностному лицу.

По общему правилу, установленному в ст. 141 НК РФ, подача жалобы не приостанавливает исполнение обжалуемого акта или действия. Однако по усмотрению налогового органа или должностного лица, рассматривающего жалобу, исполнение обжалуемого акта или действия может быть приостановлено. В этом случае налоговый орган или должностное лицо, рассматривающие жалобу, вправе вынести собственное решение либо дать указание нижестоящему налоговому органу или должностному лицу приостановить исполнение обжалуемого акта или действия.

Судебное обжалование актов налоговых органов и действий бездействия) их должностных лиц. В соответствии со ст. 142 [К РФ жалобы, поданные в форме искового заявления в суд, рассматриваются в порядке, предусмотренном ГПК РСФСР, АПК РФ, законом РФ «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан» от 27 апреля 1993 г. и иными федеральными законами. Каких-либо исключений в порядке судебного рассмотрения (кроме подведомственности) НК РФ не предус­матривает.

При обращении налогоплательщика за судебной защитой своих прав особое значение имеет разрешение вопросов, связан­ных с подведомственностью возникшего спора суду или арбит­ражному суду.

В соответствии со ст. 22 АПК РФ споры юридических лиц и граждан-предпринимателей с налоговыми органами подведомст­венны арбитражным судам.

Жалобы на действия должностных лиц налоговых органов должны рассматриваться также в судах общей юрисдикции, от­ветчиком по такому делу должно выступать должностное лицо, а не налоговый орган.

Обжалование действий должностных лиц налоговых инспек­ций по принципу подчиненности, т.е. в административном поряд­ке, не лишает предприятия права на защиту своих интересов в судебном порядке, и на любой стадии административного обжало­вания налогоплательщик вправе отказаться от данного способа защиты и обратиться в арбитражный суд с иском к налоговой ин­спекции, непосредственно принявшей решение о взыскании де­нежных средств. Налогоплательщик по своему усмотрению впра­ве обратиться за судебной защитой, не прибегая к административ­ному обжалованию решений налоговой инспекции, т.е. непосред­ственно.

Подсудность определяет разграничение компетенции судов и арбитражных судов по рассмотрению споров внутри единой систе­мы судов и системы арбитражных судов.

При оспаривании решения о взыскании недоимки по налогам и применении финансовых санкций за нарушение налогового за­конодательства спор подлежит рассмотрению в соответствующем арбитражном суде субъекта федерации, а с учетом общего прави­ла территориальной подсудности, зафиксированного в ст. 25 АПК РФ, — в арбитражном суде по местонахождению ответчика (нало­гового органа).

При этом необходимо иметь в виду, что в случае несовпадения месторасположения (юридического адреса) налогового органа и его территориальной принадлежности иск налогоплательщиком предъявляется в арбитражный суд по месту принадлежности на лотового органа, а не по его месторасположению.

Исковые требования, с которыми налогоплательщик вправе обратиться в арбитражный суд, обозначены в

ст. 22 АПК РФ. Исходя из специфики налоговых правоотношений, защита прав на­логоплательщиков — предприятий и предпринимателей возмож­на путем предъявления следующих видов исковых требований:

1) о признании недействительным (полностью или частично) ненормативного акта налоговой инспекции, не соответствующего закону или иным нормативным правовым актам и нарушающего права и законные интересы налогоплательщика;

2) о возврате из бюджета денежных средств, списанных нало­говым органом в бесспорном (безакцептном) порядке с нарушени­ем требований закона или иного нормативного правового акта;

3) о признании не подлежащим исполнению инкассового пору­чения налогового органа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке;

4) о возмещении причиненных убытков путем предъявления иска о возмещении убытков;

5) об обжаловании действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов.

Необходимо иметь в виду, что по смыслу ст. 22 АПК РФ требо­вание о признании решения (акта) налоговой инспекции недейст­вительным и требование о возврате из бюджета списанных в бес­спорном порядке денежных сумм является самостоятельным. Поэтому налогоплательщик вправе обратиться в арбитражный суд с любым из этих требований по своему выбору и не обязан их объединять в одном исковом заявлении.

Судебное обжалование нормативных актов налоговых орга­нное. Возможность оспаривания нормативных актов, в том числе -принятых налоговыми органами, предусмотрена ст. 137 НК РФ, гражданско-процессуальным законодательством и законодатель­ством о Конституционном Суде РФ. В соответствии со ст. 116 ГПК РСФСР Верховному Суду РФ подсудны гражданские дела об оспа­риваний нормативных актов федеральных министерств и ве­домств, касающихся прав и свобод граждан.

В соответствии со ст. 3 федерального конституционного зако­на «О Конституционном Суде Российской федерации» Конститу­ционный Суд РФ полномочен разрешать дела о соответствии Кон­ституции РФ федеральных законов, нормативных актов Прези­дента РФ, Совета федерации, Государственной Думы, Правитель­ства РФ.

Можно предположить, что в связи с противоречивостью рос­сийского законодательства данные способы защиты прав налого­плательщиков будут использоваться в ближайшее время гораздо шире, чем в настоящее время.